Institut nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva uređen je odredbama člana 92. Zakona o privrednim društvima („Sl. glasnik RS“, br. 36/2011, 99/2011, 83/2014 – dr. zakon, 5/2015, 44/2018, 95/2018, 91/2019 i 109/2021 – dalje: Zakona o privrednim društvima).
Prema članu 92. Zakona o privrednim društvima preduzetnik može doneti odluku o nastavku obavljanja delatnosti u formi privrednog društva, pri čemu se shodno primenjuju odredbe Zakona o privrednim društvima o osnivanju date forme društva. Na osnovu odluke o nastavku obavljanja delatnosti u formi privrednog društva vrši se istovremeno brisanje preduzetnika iz registra privrednih subjekata i registracija osnivanja privrednog društva koje preuzima sva prava i obaveze preduzetnika nastale iz poslovanja do trenutka osnivanja tog privrednog društva.
Nakon gubitka svojstva preduzetnika sa odredbmač člana 92. Zakona o privrednim durštvima, to fizičko lice ostaje odgovorno celokupnom svojom imovinom za sve obaveze nastale u vezi sa obavljanjem delatnosti do trenutka brisanja preduzetnika iz registra.
Sprovođenjem instituta nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva prenosi se imovina sa preduzetnika na privredno društvo i menja se pravni subjektivitet lica koje obavlja delatnost (preduzetnik je fizičko lice koje obavlja delatnost, a privredno društvo je pravno lice, dakle poseban pravni subjekt u odnosu na fizičko lice koje stiče status osnivača društva). Pored toga, privredno društvo dobija novi matični broj i poreski identifikacioni broj.
Poreske implikacije sprovođenja instituta nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva mogu biti brojne – PDV tretman prenosa imovine na novoosnovano društvo, posledice iz ugla poreza na prenos apsolutnih prava, brisanja preduzetnika iz sistema PDV i evidentiranja društva u sistem PDV, postojanje obaveze podnošenja odgovarajućih prijava za preduzetnika i novoosnovano društvo, pravo društva na povraćaj poreza i poreski kredit koji je stekao preduzetnik, uticaj na porez na imovinu u statici, eventualne kapitalne dobitke i niz drugih pitanja koja se u nekom konkretnom slučaju mogu javiti.
PDV aspekt nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva
Iz ugla primene Zakona o porezu na dodatu vrednost („Sl. glasnik RS“, br. 84/2004, 86/2004 – ispr., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013, 6/2014 – usklađeni din. izn., 68/2014 – dr. zakon, 142/2014, 5/2015 – usklađeni din. izn., 83/2015, 5/2016 – usklađeni din. izn., 108/2016, 7/2017 – usklađeni din. izn., 113/2017, 13/2018 – usklađeni din. izn., 30/2018, 4/2019 – usklađeni din. izn., 72/2019, 8/2020 – usklađeni din. izn., 153/2020 i 138/2022 – dalje: Zakon o PDV) i propisa donetih na osnovu ovog zakona, prilikom sprovođenja instituta nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva, tri najbitnija pitanja su:
- poreski tretman prenosa poslovne imovine preduzetnika na privredno društvo
- postupak brisanja preduzetnika iz sistema PDV i evidentiranje privrednog društva u sistem PDV
- pravo privrednog društva na odbitak prethodnog poreza po ulaznim računima koji glase na preduzetnika.
Poreski tretman prenosa poslovne imovine preduzetnika na privredno društvo
Kada je reč o preduzetniku kao fizičkom licu koje obavlja delatnost, pod terminom „celokupna imovina“ podrazumeva se celokupna imovina koja tom fizičkom licu služi za obavljanje delatnosti (poslovna imovina), a ne i njegova lična imovina.
Na prenos poslovne imovine preduzetnika na privredno društvo, može se primenti odredba člana 6. stav 1. tačka 1) Zakona o PDV prema kojoj se smatra da promet dobara i usluga, u smislu Zakona o PDV-u, nije izvršen kod prenosa celokupne ili dela imovine, sa ili bez naknade, ili kao ulog, ako je sticalac poreski obveznik ili tim prenosom postane poreski obveznik i ako produži da obavlja istu delatnost.
Ako su u konkretnom slučaju ispunjeni svi uslovi za primenu izuzetka iz člana 6. stav 1. tačka 1) Zakona o PDV, smatra se da promet dobara i usluga nije izvršen i ne postoji obaveza obračunavanja PDV.
Postupak brisanja preduzetnika iz sistema PDV i evidentiranje privrednog društva u sistem PDV
Prema odredbi člana 38a stav 2. Zakona o PDV, pre brisanja iz registra privrednih subjekata, odnosno drugog registra u skladu sa zakonom kod organa nadležnog za vođenje registra, obveznik PDV koji prestaje da obavlja delatnost dužan je da, najkasnije u roku od 15 dana pre podnošenja zahteva za brisanje iz registra, nadležnom poreskom organu podnese zahtev za brisanje iz evidencije obveznika za PDV.
Obveznik PDV koji prestaje da obavlja delatnost ima obavezu da nadležnom poreskom organu podnese zahtev za brisanje iz evidencije obveznika za PDV, i to najkasnije u roku od 15 dana pre podnošenja zahteva za brisanje iz registra privrednih subjekata, odnosno drugog registra u skladu sa zakonom, kod organa nadležnog za vođenje tog registra.
Organ nadležan za vođenje registra ne može izvršiti brisanje poreskog obveznika iz registra, bez potvrde o brisanju iz evidencije za PDV.
Pravo privrednog društva na odbitak prethodnog poreza po ulaznim računima koji glase na preduzetnika
Kako u ovom slučaju privredno društvo, u skladu sa članom 92. stav 2. Zakona o privrednim društvima, preuzima sva prava i obaveze preduzetnika nastale iz poslovanja, privredno društvo preuzima i pravo na odbitak prethodnog poreza po računima za promet dobara i usluga koji je izvršen preduzetniku pre provođenja promene u Agenciji za privredne registre Srbije, odnosno pre brisanja preduzetnika i osnivanja privrednog društva.
Poreski aspekti nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva iz ugla Zakona o porezu na dohodak građana i Zakona o porezu na dobit pravnih lica
Prema odredbama Zakona o porezu na dohodak građana („Sl. glasnik RS“, br. 24/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 135/2004, 62/2006, 65/2006 – ispr., 31/2009, 44/2009, 18/2010, 50/2011, 91/2011 – odluka US, 7/2012 – usklađeni din. izn., 93/2012, 114/2012 – odluka US, 8/2013 – usklađeni din. izn., 47/2013, 48/2013 – ispr., 108/2013, 6/2014 – usklađeni din. izn., 57/2014, 68/2014 – dr. zakon, 5/2015 – usklađeni din. izn., 112/2015, 5/2016 – usklađeni din. izn., 7/2017 – usklađeni din. izn., 113/2017, 7/2018 – usklađeni din. izn., 95/2018, 4/2019 – usklađeni din. izn., 86/2019, 5/2020 – usklađeni din. izn., 153/2020, 156/2020 – usklađeni din. izn., 6/2021 – usklađeni din. izn., 44/2021, 118/2021, 132/2021 – usklađeni din. izn., 10/2022 – usklađeni din. izn., 138/2022, 144/2022 – usklađeni din. izn. i 6/2023 – usklađeni din. izn. – dalje: Zakon o porezu na dohodak građana), nastaje obaveza podnošenja konačne poreske prijave za porez na prihod od samostalne delatnosti za preduzetnika, kao i akontacione prijave poreza na dobit pravnih lica za privredno društvo.
Pored toga, javlja se i pitanje mogućnosti nastavka korišćenja poreskih podsticaja koje je koristio preduzetnik, zatim pitanje kapitalnih dobitaka i druga potencijalna pitanja kao što je isplata prenete dobiti preduzetniku od strane privrednog društva.
Podnošenje konačne poreske prijave za porez na prihod od samostalne delatnosti
S obzirom da preduzetnik prestaje da obavlja delatnost u toj formi i da se briše iz registra privrednih subjekata, neophodno je da podnese poresku prijavu za porez na prihod od samostalne delatnosti za period od dana početka poreskog perioda do dana brisanja iz registra privrednih subjekata, kako bi utvrdio konačnu poresku obavezu za taj period.
U zavisnosti od toga da li je reč o preduzetniku koji vodi poslovne knjige ili preduzetniku paušalcu, preduzetnik podnosi:
- poresku prijavu na Obrascu PPDG 1S i poreski bilans ili
- poresku prijavu na Obrascu PPDG 1R (preduzetnik paušalac).
U oba slučaja poreska prijava se podnosi u roku od 30 dana od dana brisanja preduzetnika iz registra privrednih subjekata.
Podnošenje akontacione prijave poreza na dobit pravnih lica
Prema odredbama člana 64. st. 1. i 2. Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS“, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014, 91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017, 95/2018, 86/2019, 153/2020 i 118/2021), obveznik poreza koji u toku godine otpočne sa obavljanjem delatnosti dužan je da podnese poresku prijavu u roku od 15 dana od dana upisa u registar nadležnog organa.
U poreskoj prijavi obveznik daje procenu prihoda, rashoda i dobiti za poreski period koji, za obveznika registrovanog do 15. u mesecu, započinje mesecom u kome je registrovan, a za obveznika registrovanog od 16. do kraja meseca, prvim narednim mesecom. U poreskoj prijavi obveznik obračunava i mesečni iznos akontacije poreza na dobit.
Prema tome, novoosnovano privredno društvo ima obavezu da u roku od 15 dana upisa u registar privrednih subjekata (u konkretnom slučaju dan sa kojim je brisan preduzetnik i osnovano privredno društvo), podnese poresku prijavu za porez na dobit, u kojoj daje procenu prihoda, rashoda i dobiti za poreski period (akontaciona prijava poreza na dobit).
Utvrđivanje kapitalnog dobitka po osnovu unosa imovine u kapital privrednog društva
S obzirom da Zakon o porezu na dohodak građana ne predviđa izuzetak od primene pravila o oporezivanju kapitalnih dobitaka u slučaju prenosa poslovne imovine preduzetnika, čiji prenos inače podleže utvrđivanju kapitalnog dobitka, na privredno društvo, može doći do nastanka poreske obaveze za kapitalni dobitak.
(Ne)mogućnost nastavka korišćenja poreskih podsticaja i olakšica od strane privrednog društva
Zbog promene pravnog subjektiviteta Ministarstvo finansija Republike Srbije je stalo na stanovište da se poreski podsticaji i olakšice koje je koristio preduzetnik ne prenose na društvo, odnosno da društvo ne može da nastavi da ih koristi. Takođe Ministarstvo finansija Republike Srbije je zauzelo stav da preduzetnik u ovom slučaju gubi pravo na olakšice za zapošljavanje novozaposlenih lica, a isto bi se analogno moglo reći i za druge olakšice za zapošljavanje.
Neiskorišćeni poreski kredit za ulaganja u osnovna sredstva, u skladu sa ranije važećim članom 48. Zakona o porezu na dobit pravnih lica, ne može se preneti na privredno društvo.
S obzirom da je društvo obveznik poreza na dobit pravnih lica, a preduzetnik obveznik poreza na prihod od samostalne delatnosti, društvo nema pravo da koristi ni poreske gubitke i kapitalne gubitke iskazane u poreskom bilansu preduzetnika.
Isplata prenete dobiti preduzetniku od strane privrednog društva
Zakonom o porezu na dohodak građana niti bilo kojim drugim zakonom nije regulisano ovo pitanje, pa se može reći da postoji izvestan rizik i od drugačijeg tumačenja od strane Poreske uprave u postupku poreske kontrole (da se predmetna isplata okarakteriše kao uzimanje iz imovine društva i sl).
Poreski aspekti nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva iz ugla Zakona o porezima na imovinu
Iz ugla primene Zakona o porezima na imovinu („Sl. glasnik RS“, br. 26/2001, „Sl. list SRJ“, br. 42/2002 – odluka SUS i „Sl. glasnik RS“, br. 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 135/2004, 61/2007, 5/2009, 101/2010, 24/2011, 78/2011, 57/2012 – odluka US, 47/2013, 68/2014 – dr. zakon, 95/2018, 99/2018 – odluka US, 86/2019, 144/2020, 118/2021 i 138/2022 – dalje: Zakon o porezima na imovinu), poreske implikacije kod nastavka obavljanja delatnosti u formi privrednog društva mogu nastati u pogledu potencijalnog nastanka obaveze poreza na prenos apsolutnih prava prilikom prenosa pojedinih prava kao ulog u privredno društvo, kao i u pogledu poreza na imovinu u statici, u smislu prestanka obaveze za preduzetnika i nastanka obaveze za privredno društvo.
Porez na prenos apsolutnih prava
U slučaju prenosa nekog od prava navedenih u članu 23. Zakona o porezima na imovinu kod nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva, pri čemu se na taj prenos ne plaća PDV, taj prenos jeste predmet oporezivanja porezom na prenos apsolutnih prava.
Zakon o porezima na imovinu nije propisao poresko izuzimanje za ovaj slučaj.
Međutim, ako preduzetnik prenos imovine u privredno društvo vrši kao ulog (nenovčani) u kapital novoosnovanog društva, može se primeniti odredba člana 31. stav 1. tačka 3) Zakona o porezima na imovinu, kojom je propisano poresko oslobođenje kod ulaganja apsolutnih prava u kapital privrednog društva – rezidenta Republike Srbije, u skladu sa zakonom kojim se uređuju privredna društva. U ovom slučaju postoji obaveza podnošenja poreske prijave za porez na prenos apsolutnih prava od strane fizičkog lica koje prenosi imovinu, s obzirom da postojanje poreske obaveze ili poreskog oslobođenja za porez na prenos apsolutnih prava utvrđuje Poreska uprava rešenjem.
Navedeno poresko oslobođenje, saglasno članu 31. stav 4. Zakona o porezima na imovinu, ne primenjuje se na prenos prava svojine na motornom vozilu, plovilu, odnosno vazduhoplovu.
Prema tome, ako bi preduzetnik u okviru prenosa imovine kao ulog u kapital novoosnovanog društva preneo upotrebljavano motorno vozilo, plovilo ili vazduhoplov, postojala bi obaveza plaćanja poreza na prenos apsolutnih prava.
Porez na imovinu u statici
Kada se kod nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva na novoosnovano društvo prenosi nepokretnost, tada prestaje obaveza plaćanja poreza na imovinu za tu nepokretnost preduzetniku, a nastaje poreska obaveza za privredno društvo.
S tim u vezi, preduzetnik je dužan da u roku od 30 dana od dana brisanja iz registra nadležnoj lokalnoj poreskoj administraciji prijavi prestanak poreske obaveze za porez na imovinu, a društvo u istom roku treba da prijavi nastanak poreske obaveze.
Sa druge strane, privredno društvo ima obavezu da za stečene nepokretnosti podnese poresku prijavu za nastanak poreske obaveze na Obrascu PPI 1, u roku od 30 dana od dana sticanja (u konkretnom slučaju osnivanja društva).
Odgovornost privrednog društva za poreske obaveze preduzetnika
Privredno društvo koje preuzima poslovnu imovinu preduzetnika kod nastavka obavljanja delatnosti preduzetnika u formi privrednog društva, odgovara za obaveze nastale iz poslovanja preduzetnika do visine preuzete imovine.
S druge strane fizičko lice ostaje odgovorno za sve obaveze nastale u okviru obavljanja delatnosti do trenutka brisanja iz registra privrednih subjekata, pa i poreske obaveze, i to celokupnom svojom imovinom.
Pravo privrednog društva na povraćaj više plaćenog poreza
S tim u vezi, eventualne preplate na računima javnih prihoda koje je imao preduzetnik, može da koristi društvo, tj. ima pravo na povraćaj ili preknjižavanje ovih preplata. Zahtev za povraćaj ili preknjižavanje podnosi se na osnovu člana 10. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji.
Saznajte više:
Preduzetnik ili privredno društvo »
Poreski podsticaj – porez na dobit »
Poreski aspekt likvidacije privrednih društava »